AULA 03 - Composição do Patrimônio Público Flashcards
(16 cards)
Patrimônio Público
– Patrimônio Público é o conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis, onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público, que seja portador ou represente um fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou à exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações.
– O patrimônio ativo é estruturado da seguinte forma: ativo, passivo e patrimônio líquido.
– Os bens e direitos representam o ativo da empresa, ou seja, os elementos positivos do patrimônio, e as obrigações, por sua vez, o passivo, ou seja, os elementos negativos do patrimônio.
– O patrimônio público é estruturado em três grupos:
a) Ativo: é um recurso controlado no presente pela entidade como resultado de evento passado.
b) Passivo: é uma obrigação presente, derivada de evento passado, cuja extinção deva resultar na saída de recursos da entidade.
c) Patrimônio Líquido: é o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos seus passivos.
Ativo
– Segundo a NBC TSP Estrutura Conceitual,
“ATIVO é um recurso controlado no presente pela entidade como resultado de evento passado.”
– Nos termos da Estrutura Conceitual, recurso é um item com potencial de serviços ou com a capacidade de gerar benefícios econômicos.
– A Estrutura Conceitual destaca que a forma física não é uma condição necessária para um recurso.
– Essa definição possui três características que são fundamentais para que um item seja considerado como ativo: gerar benefício econômico futuro ou potencial de serviços, ser controlado pela entidade e ser resultante de um evento ocorrido no passado.
– Portanto, algo só pode ser considerado ativo quando cumprir as três condições em conjunto.
1) Futuro benefício econômico
– O futuro benefício econômico é a essência de um ativo e refere-se ao potencial de contribuição, seja direta ou indiretamente, para o fluxo de caixa ou equivalente de caixa da entidade.
– Este benefício pode ser sob a forma de algo que será convertido em caixa ou que pode reduzir as saídas de caixa.
– Assim, os ativos podem** dar origem a benefício econômico** quando são:
- a) usados na produção de estoques ou serviços vendidos pela entidade (empresas estatais);
- b) trocados por outros ativos;
- c) usados para reduzir um passivo.
– Por exemlo, uma empresa estatal que possui uma duplicata a receber resultante de uma venda a prazo. => Caso o cliente esteja falido, essa duplicata é somente um papel sem possibilidade de obter benefício econômico futuro. Portanto, nesse caso, essa duplicata não é um ativo.
– Outro exemplo seria o caso de uma máquina sem nenhuma perspectiva de uso por parte da entidade e sem possibilidade de ter um comprador. Perceba que, nesse caso, essa máquina não pode ser considerada como um ativo, pois não há possibilidade de obter benefício econômico futuro.
– Portanto, a condição de algo ser “bens e direitos” não garante, por si só, que seja um ativo. Os exemplos acima mostram situações em que existe um bem, mas não pode ser considerado um ativo.
– Segundo a NBC TSP – Estrutura Conceitual:
Os benefícios econômicos correspondem a entradas de caixa ou a reduções das saídas de caixa.
As entradas de caixa (ou as reduções das saídas de caixa) podem derivar, por exemplo:
- a) da **utilização do ativo na produção e na venda **de serviços; ou
- b) da troca direta do ativo por caixa ou por outros recursos.
2) Potencial de serviços
– Não podemos esquecer que, diferentemente da Contabilidade Geral, no conceito presente na Estrutura Conceitual há a figura do potencial de serviços. Veja que o termo “recurso” usado no conceito é um item com potencial de serviços OU com a capacidade de gerar benefícios econômicos.
– Esse conceito deve ser interpretado juntamente com os critérios de reconhecimento.
– Um dos critérios é justamente a geração de benefícios econômicos futuros. Logo, para ser considerado como ativo o bem/direito deve sim gerar benefício econômico futuro.
– Nos termos da NBC TSP – Estrutura Conceitual, o potencial de serviços é a capacidade de prestar serviços que contribuam para alcançar os objetivos da entidade. O potencial de serviços possibilita a entidade alcançar os seus objetivos sem, necessariamente, gerar entrada líquida de caixa.
– O potencial de serviços ou a capacidade de gerar benefícios econômicos podem surgir diretamente do próprio recurso ou dos direitos de sua utilização.
– Alguns recursos incluem os direitos da entidade a uma série de benefícios, inclusive, por exemplo, o direito a:
- a) utilizar o recurso para a prestação de serviços (inclusive bens);
- b) utilizar os recursos de terceiros para prestar serviços como, por exemplo, arrendamento mercantil;
- c) converter o recurso em caixa por meio da sua alienação;
- d) beneficiar-se da valorização do recurso; ou
- e) receber fluxos de caixa.
– Segundo a Estrutura Conceitual, os ativos do setor público que ensejam potencial de serviços podem ser representados pelos ativos de recreação, do patrimônio cultural, comunitários, de defesa nacional e outros que sejam mantidos pelos governos e outras entidades do setor público e que sejam utilizados para a prestação de serviços a terceiros.
– Tais serviços podem ser para consumo coletivo ou individual.
– A **utilização e a alienação de tais ativos **podem ser restritas, já que muitos ativos que ensejam potencial de serviços são especializados por natureza.
3) Controle pela entidade
– Segundo a Estrutura Conceitual, a entidade deve ter o controle do recurso.
– O controle do recurso envolve a capacidade da entidade em utilizar o recurso (ou controlar terceiros na sua utilização) de modo que haja a geração do potencial de serviços ou dos benefícios econômicos originados do recurso para o cumprimento dos seus objetivos de prestação de serviços, entre outros.
– O controle pela entidade refere-se ao fato de que o benefício futuro deve ser controlado por uma entidade em particular.
- Perceba que a definição não utiliza o termo propriedade, desvinculando a parte legal da econômica.
- Trata-se da essência sobre a forma.
- O exemplo clássico citado pela doutrina é o arrendamento financeiro, em que os bens pertencem ao arrendador, porém ficam sob controle do arrendatário, além de todos os** riscos e benefícios** decorrentes, devendo, portanto, serem contabilizados como ativo pelo arrendatário.
– Dessa forma, os direitos ao potencial de serviços ou à capacidade de gerar benefícios econômicos podem existir sem que se verifique a propriedade legal do recurso.
- Portanto, a propriedade legal do recurso não é uma característica essencial de um ativo. No entanto, a propriedade legal é um indicador de controle.
– Nos termos da Estrutura Conceitual, para avaliar se a entidade controla o recurso no presente, deve ser observada a existência dos seguintes indicadores de controle:
- propriedade legal;
- acesso ao recurso ou a capacidade de negar ou restringir o acesso a esses;
- meios que assegurem que o recurso seja utilizado para alcançar os seus objetivos; ou
- a existência de direito legítimo ao potencial de serviços ou à capacidade para gerar os benefícios econômicos advindos do recurso.
– A Norma destaca que embora esses indicadores não sejam determinantes conclusivos acerca da existência do controle, sua identificação e análise podem subsidiar essa decisão.
4) Resultado de eventos passados
– O ativo é resultado de um evento já ocorrido. A presença desse termo evita a inclusão dos denominados ativos contingentes como ativo da entidade.
- Exemplo: Imagine um imóvel que a entidade ainda não adquiriu. Nesse caso, esse recurso ainda não pode ser considerado um ativo, haja vista que ainda não ocorreu a compra do imóvel, mesmo que já esteja aprovado no orçamento.
– A definição de ativo exige que o recurso controlado pela entidade no presente tenha surgido de transação ou outro evento passado.
– Podem existir diversas transações passadas ou outros eventos que resultem no ganho do controle do recurso pela entidade e, por conseguinte, o caracterize como ativo.
– As entidades podem obter ativos por intermédio da sua compra em transação com contraprestação, bem como pelo seu desenvolvimento.
– Os ativos também podem surgir de transações sem contraprestação, inclusive por meio do exercício dos direitos soberanos.
– O ativo surge quando o poder for exercido e os direitos de receber recursos existirem.
Reconhecimento do ativo
– Nos termos do MCASP, um ativo deve ser reconhecido no patrimônio público quando:
- For provável que benefícios futuros dele provenientes fluirão para a entidade; e
- Seu custo ou valor puder ser determinado em bases confiáveis.
– Também são reconhecidos no ativo os depósitos caracterizados como entradas compensatórias no ativo e no passivo financeiro.
– São exemplos destes depósitos as** cauções em dinheiro para garantia** de contratos, consignações a pagar, retenção de obrigações de terceiros a recolher e outros depósitos com finalidades especiais, como os para garantia de recursos.
Ativo Circulante e Não Circulante
– Segundo o MCASP, os ativos devem ser classificados como circulante quando satisfizerem a um dos seguintes critérios:
- a) estiverem disponíveis para realização imediata; e
- b) tiverem a expectativa de realização até doze meses após a data das demonstrações contábeis.
– Os demais ativos devem ser classificados como não circulantes.
– A classificação em ativo circulante ou não circulante leva em consideração o atributo da conversibilidade.
- Conversibilidade é a qualidade do que pode ser conversível, ou seja, característica de transformação de bens e direitos em moeda.
– Assim, por exemplo, o saldo disponível em uma conta bancária possui alta conversibilidade, pois basta ir a um caixa eletrônico e sacar o valor para ele se tornar moeda.
– Veja a diferença de um veículo, por exemplo. Para transformar em moeda você tem que efetuar um negócio que pode demorar dias até se transformar em moeda. Nesse caso, a conversibilidade de um veículo é bem menor do que o saldo em uma conta bancária.
1) Ativo Circulante (Alta liquidez, curto prazo)
– São bens e direitos com alta liquidez, ou seja, que a entidade espera converter em dinheiro, consumir ou realizar até o final do próximo exercício (normalmente em até 12 meses).
– Exemplos:
- Caixa
- Bancos (contas correntes)
- Aplicações financeiras de curto prazo
- Duplicatas a receber (com vencimento em até 12 meses)
- Estoques
- Despesas antecipadas (seguro, aluguel, etc.)
2) Ativo Não Circulante
– Compreende os bens e direitos com realização prevista após o exercício seguinte (após 12 meses) ou que não se enquadram nos critérios de curto prazo. Também é chamado de ativo de longo prazo ou permanente.
– Esse grupo se divide em subgrupos:
-
Realizável a Longo Prazo
- Direitos a receber após 12 meses (ex: duplicatas a receber de longo prazo, empréstimos concedidos).
- Duplicatas a receber com vencimento acima de 12 meses
- Empréstimos concedidos a coligadas/controladas com prazo superior a 1 ano
- Créditos tributários diferidos (ex: IR diferido) -
Investimentos
- Participações societárias (controladas/coligadas), imóveis para renda, etc.
- Participações permanentes em outras empresas (sem controle)
- Imóveis não usados na operação (ex: terrenos para valorização ou aluguel)
- Obras de arte, quotas societárias permanentes -
Imobilizado
- Bens tangíveis usados nas atividades da empresa, com vida útil superior a 1 ano.
- Bens tangíveis usados na operação da empresa
- Critérios: uso > 12 meses, propriedade da empresa, e capacidade de gerar benefícios econômicos futuros.
- Exemplos: Máquinas industriais, Edifícios próprios, Veículos administrativos, Computadores. -
Intangível
- Bens incorpóreos com valor mensurável e vida útil longa.
- Softwares adquiridos
- Marcas registradas
- Patentes
- Goodwill (fundo de comércio adquirido)
– OBSERVAÇÕES IMPORTANTES:
- Não é o tempo absoluto que define a classificação, mas sim a expectativa de realização.
- O mesmo ativo pode mudar de grupo dependendo da gestão.
- Ativos mantidos para negociação imediata → circulante, mesmo que longos por natureza.
- Terreno para futura sede = Ativo Imobilizado.
Terreno para revenda = Ativo Circulante (estoques). - Propriedade para investimento (ex: imóvel para aluguel) → Investimentos.
Ativo Financeiro e Permanente (Não Financeiro)
– Segundo o MCASP, os conceitos de ativos financeiros e permanentes guardam relação com aspectos legais definidos na Lei n. 4.320/64. Veja que são conceitos diferentes do que prescrevem as normas contábeis.
– Nos termos do art. 105 da Lei n. 4.320/64:
§1º O Ativo Financeiro compreenderá os créditos e valores realizáveis independentemente de autorização orçamentária e os valores numerários.
§2º O Ativo Permanente compreenderá os bens, créditos e valores, cuja mobilização ou alienação dependa de autorização legislativa.
1) Ativo Financeiro
– O Ativo Financeiro representa direitos realizáveis (ou seja, valores a receber) que não dependem de execução orçamentária futura.
– São os ativos relacionados às finanças públicas, como:
- Créditos a receber
- Disponibilidades de caixa
- Títulos públicos
- Operações de crédito ativas (empréstimos concedidos)
- Depósitos em instituições financeiras
– É tudo aquilo que o setor público tem como direito financeiro real, que pode se transformar em dinheiro sem precisar de autorização orçamentária futura.
– Exemplo: A União fez um empréstimo para um estado. Esse valor a receber é um ativo financeiro.
2) Ativo Permanente
– São bens e direitos de natureza permanente, que fazem parte do patrimônio público, utilizados nas atividades da administração pública e não se destinam à venda.
– Incluem:
- Imóveis (prédios públicos, terrenos);
- Móveis (máquinas, veículos, computadores);
- Obras em andamento;
- Direitos de uso, concessões, benfeitorias permanentes.
– São os bens duráveis ou de uso contínuo do Estado, que fazem parte do seu patrimônio e não têm natureza financeira imediata.
– Exemplos:
- Um prédio do INSS é um ativo permanente.
- Um caminhão usado por uma prefeitura também.
Passivo
– Segundo a NBC TSP – Estrutura Conceitual:
- PASSIVO é uma obrigação presente, derivada de evento passado, cuja extinção deva resultar na saída de recursos da entidade.
– Assim como no ativo, a definição pode ser dividida em três elementos fundamentais: é uma obrigação presente da entidade, resulta de eventos passados e a extinção deve resultar na saída de recursos da entidade.
– Portanto, algo só pode ser considerado passivo quando cumprir as três condições em conjunto.
1) Obrigação presente
– Uma obrigação que ocorre por força de lei (obrigação legal ou obrigação legalmente vinculada) ou uma obrigação que não ocorre por força de lei (obrigação não legalmente vinculada), as quais não possam ser evitadas pela entidade.
– Imagine a situação de um passivo em que a entidade já quitou a dívida. Nesse caso, isso não pode contar no balanço como um passivo, haja vista que não representa uma obrigação atual.
– O MCASP destaca que uma obrigação é um dever ou responsabilidade de agir ou fazer de uma certa maneira.
- As obrigações podem ser legalmente exigíveis em consequência de um contrato ou de requisitos estatutários.
- Esse é normalmente o caso, por exemplo, das contas a pagar por mercadorias e serviços recebidos.
2) Resultado de eventos passados
– Imagine a seguinte hipótese.
- Uma empresa necessitando de recursos vai até uma instituição financeira para obter um empréstimo.
- Para tanto, efetua seu cadastro, preenche os formulários necessários e tem seu cadastro aprovado.
- Apesar de todos os trâmites terem sido cumpridos, além do desejo de os administradores captarem o empréstimo, esse ainda não foi assinado, inexistindo um evento passado, no caso a assinatura do contrato.
- Assim, nessa situação, não podemos classificar esse fato como passivo.
– Segundo a NBC TSP – Estrutura Conceitual:
- Para satisfazer a definição de passivo, é necessário que a obrigação presente surja como resultado de transação ou de outro evento passado e necessite da saída de recursos da entidade para ser extinta.
- Para fins de elaboração e divulgação da informação contábil, é necessário determinar se tais compromissos e obrigações, inclusive aqueles que não possam ser evitados pela entidade, mas que não ocorrem por força de lei (obrigações não legalmente vinculadas), são obrigações presentes e satisfazem a definição de passivo.
- Quando a transação tem forma jurídica e é vinculada, tal como um contrato, o evento passado pode ser identificado de forma inequívoca.
- Em outros casos, pode ser mais difícil identificar o evento passado e é necessário fazer uma avaliação de quando a entidade tem pouca ou nenhuma alternativa realista de evitar a saída de recursos.
- Ao se fazer tal avaliação, fatores jurisdicionais devem ser levados em consideração pela entidade.
3) Extinção deve resultar na saída de recursos da entidade
– Nos termos da Estrutura Conceitual, um passivo deve envolver uma saída de recursos da entidade para ser liquidado ou extinto. Nesse sentido, a Norma destaca que a obrigação que pode ser liquidada ou extinta sem a saída de recursos da entidade não é um passivo.
– Para os fins da Estrutura Conceitual, os termos “liquidado” ou “liquidação” não se confundem com os termos correspondentes utilizados na execução orçamentária, conforme legislação brasileira sobre orçamento.
– O passivo pressupõe não ser possível evitar a obrigação.
– Destaca-se que o pagamento da obrigação pode ser realizado de diversas formas, por exemplo, pagamento em dinheiro, transferência de outros ativos, prestação de serviços, substituição de uma obrigação por outra, entre outras.
Passivo
Reconhecimento do Passivo
– Segundo o MCASP, um passivo deve ser reconhecido no Balanço Patrimonial quando:
- For provável que uma saída de recursos envolvendo benefícios econômicos seja exigida em liquidação de uma obrigação presente;
- O valor pelo qual essa liquidação se dará possa ser determinado em bases confiáveis.
– Também são reconhecidos no passivo, pois se caracterizam como obrigações para com terceiros, os depósitos caracterizados como entradas compensatórias no ativo e no passivo financeiro.
- São exemplos destes depósitos as cauções em dinheiro para garantia de contratos, consignações a pagar, retenção de obrigações de terceiros a recolher e outros depósitos com finalidades especiais, como os para garantia de recursos.
– Esse reconhecimento das entradas compensatórias é uma diferença existente entre a Contabilidade Pública e a Contabilidade Geral.
– O MCASP destaca que, do ponto de vista patrimonial, as obrigações em que o fato gerador não tenha ocorrido (por exemplo, obrigações decorrentes de pedidos de compra de produtos e mercadorias, mas ainda não recebidos) não são geralmente reconhecidas como passivos nas demonstrações contábeis.
Passivo Circulante e Não Circulante
– Os passivos devem ser classificados como circulantes quando:
- Corresponderem a valores exigíveis até doze meses após a data das demonstrações contábeis;
- sejam pagos durante o ciclo operacional normal da entidade;
- sejam mantidos essencialmente para fins de negociação;
- corresponderem a valores de terceiros ou retenções em nome deles, quando a entidade do setor público for a fiel depositária, independentemente do prazo de exigibilidade.
– Esse último requisito está relacionado aos depósitos caracterizados como entradas compensatórias no ativo e no passivo financeiro.
– O ciclo operacional de uma entidade pública envolve desde o ingresso das receitas até os desembolsos relacionados com a ação pública. Em regra, envolve o período de um ano, afinal o orçamento é anual.
– Os demais passivos devem ser classificados como não circulantes.
– Destaca-se que a classificação em passivo circulante ou não circulante leva em consideração o atributo da exigibilidade.
- Exigibilidade é a qualidade do que é exigível, ou seja, característica inerente às obrigações pelo prazo de vencimento.
1) Passivo Circulante
– O Passivo Circulante representa o conjunto de obrigações exigíveis no curto prazo, ou seja, aquelas que a entidade pública espera liquidar até o fim do exercício seguinte ao da data do balanço.
– Essa classificação é importante para avaliar a capacidade de pagamento de curto prazo do ente público — o chamado capital de giro.
– De acordo com o MCASP, o passivo circulante “inclui as obrigações assumidas até a data de encerramento do exercício que exigirão o uso de ativos circulantes, ou a assunção de outras obrigações de curto prazo para sua liquidação.
– 📌 Exemplos:
- Fornecedores a pagar: compras de bens e serviços feitas no exercício, mas ainda não pagas.
- Obrigações trabalhistas: salários, férias, 13º salário, indenizações rescisórias a vencer em até 12 meses.
- Encargos sociais a recolher: INSS, PASEP, FGTS.
- Impostos e contribuições a recolher: tributos retidos na fonte.
- Restos a pagar processados: despesas empenhadas e liquidadas, mas não pagas até 31/12.
– 🧠 Importância:
- Permite avaliar a liquidez imediata da entidade.
- Indica quanto do passivo precisa ser liquidado com os ativos circulantes (como caixa, bancos e créditos a receber).
- Auxilia na gestão financeira orçamentária e no cumprimento da Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF).
2) Passivo Não Circulante
– O Passivo Não Circulante é composto pelas obrigações exigíveis em longo prazo, ou seja, aquelas que serão liquidadas após o encerramento do exercício seguinte.
– Representa os compromissos de maior duração assumidos pela entidade.
– Segundo o MCASP, o passivo não circulante “são todas as obrigações exigíveis cuja exigibilidade ocorrerá após o término do exercício seguinte, independentemente da origem do passivo (orçamentária, extraorçamentária, patrimonial ou mista).”
– 📌 Exemplos:
- Contratos de financiamento de longo prazo: empréstimos obtidos junto a bancos nacionais ou internacionais com vencimento superior a 12 meses.
- Parcelamentos de débitos previdenciários: com a Receita Federal ou INSS, com prazos superiores a um exercício.
- Provisões para contingências (passivos contingentes prováveis): obrigações judiciais ou administrativas que, com base em parecer jurídico e evidências, devem ser provisionadas com pagamento futuro.
- Obrigações com debêntures ou títulos públicos emitidos com vencimento de longo prazo.
– 🧠 Importância:
- Indica o endividamento de longo prazo da entidade.
-** Impacta a capacidade de investimento futuro**, já que obrigações de longo prazo reduzem a margem fiscal.
- É relevante para análise de sustentabilidade fiscal e planejamento plurianual (PPA).
Passivo Financeiro e Passivo Permanente
– Segundo o MCASP, a exemplo da conceituação de ativos financeiros e permanentes os conceitos de ativos financeiros e permanentes guardam relação com aspectos legais definidos na Lei n. 4.320/64. Veja que são conceitos diferentes do que prescrevem as normas contábeis.
– Nos termos do art. 105 da Lei n. 4.320/64:
- §3º O Passivo Financeiro compreenderá as dívidas fundadas e outros pagamentos que independam de autorização orçamentária.
§4º O Passivo Permanente compreenderá as dívidas fundadas e outras que dependam de autorização legislativa para amortização ou resgate.
– 🔷 PASSIVO FINANCEIRO – segundo a Lei 4.320/64
📚Definição Legal:
– Inclui:
- Dívidas fundadas a vencer
- Restos a pagar (excluindo os juros a pagar)
– Ou seja, o passivo financeiro compreende obrigações reais que devem ser pagas, como:
- Empréstimos tomados com vencimento ainda não ocorrido
-Despesas empenhadas e liquidadas (restos a pagar processados)
💡 Interpretação:
- O legislador está tratando aqui de obrigações que demandarão recursos financeiros, ou seja, dívidas que afetam o caixa, assim como define o MCASP.
🔷 PASSIVO PERMANENTE – segundo a Lei 4.320/64
📚 Definição Legal:
“Compreenderá as demais obrigações exigíveis.”
- Ou seja, tudo o que não se enquadra como passivo financeiro é considerado passivo permanente.
💡 Interpretação:
– São obrigações de longo prazo ou de natureza contábil, como:
- Depósitos de terceiros
- Obrigações entre entes da mesma esfera de governo
- Provisões sem vencimento imediato
- Obrigações sem impacto financeiro direto imediato.
=> De acordo com o MCASP:
🔷 PASSIVO FINANCEIRO
📚 Definição:
São as obrigações exigíveis que exigirão saída de recursos financeiros (dinheiro, bens ou serviços) e que impactam diretamente o equilíbrio financeiro do ente público.
Ou seja, são compromissos que representam dívida real, com exigibilidade presente, geralmente relacionada ao curto prazo, mas não necessariamente.
📌 Exemplos:
Restos a pagar processados
Fornecedores a pagar
Obrigações trabalhistas e previdenciárias
Tributos a recolher
Dívidas bancárias exigíveis
Provisões de passivos que exigem saída de caixa no futuro previsível
🧠 Importância:
Entra no cálculo do superávit ou déficit financeiro.
Está associado ao passivo que afeta o caixa.
Reflete o que realmente compromete os ativos financeiros do ente público.
🔷 PASSIVO PERMANENTE
📚 Definição:
São as obrigações de caráter permanente ou não exigíveis no curto prazo, ou seja, não exigem saída imediata de recursos financeiros. Também incluem obrigações que são patrimoniais, mas não financeiras, como compensações e obrigações meramente contábeis.
📌 Exemplos:
Depósitos de terceiros (valores recebidos temporariamente, como fianças e cauções)
Variações patrimoniais diminuídas a apropriar
Obrigações com entidades do próprio ente público (intraorçamentárias)
Provisões de longo prazo sem exigência imediata de pagamento
🧠 Importância:
Não entra no cálculo do superávit ou déficit financeiro.
Representa o que o setor público deve de forma contábil, mas que não afeta diretamente o caixa no presente.
Relaciona-se ao controle patrimonial de longo prazo.
Situação Patrimonia Líquida (Patrimônio Líquido)
=> SITUAÇÃO PATRIMONIAL LÍQUIDA
– Diferença entre os ativos e os passivos após a inclusão de outros recursos* e a dedução de outras obrigações*, reconhecida na demonstração que evidencia a situação patrimonial como patrimônio líquido.
– A situação patrimonial líquida pode ser um montante residual positivo ou negativo.
a) Outros Recursos e Outras Obrigações
- Segundo a NBC TSP – Estrutura Conceitual, em alguns casos, ao se desenvolver ou revisar uma NBC TSP, pode-se determinar que, para alcançar os objetivos da informação contábil, o recurso ou a obrigação que não satisfaça a definição de elemento definido na Estrutura Conceitual precise ser reconhecido nas demonstrações contábeis.
- Nesses casos, as NBCs TSP podem exigir ou permitir que esses recursos ou obrigações sejam reconhecidos como outros recursos ou outras obrigações, os quais são itens adicionais aos seis elementos definidos na Estrutura Conceitual.
– Quando o valor do passivo for maior que o valor do ativo, o resultado é denominado passivo a descoberto.
Essência x Forma
– Segundo o MCASP, os conceitos de ativo e passivo identificam os seus aspectos essenciais, mas não especificam os critérios para seu reconhecimento.
- Ao avaliar se um item se enquadra na definição de ativo, passivo ou patrimônio líquido, deve-se atentar para a sua essência e realidade econômica e não apenas sua forma legal.
– Isso significa que não importa a forma legal, ou seja, o aspecto jurídico, mas sim a essência econômica => O que vale é a essência econômica, tendo em vista que a informação contábil deve ser a mais próxima da realidade possível.
– Para que a informação represente de forma adequada suas operações, transações e eventos, é necessário que tais fatos sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua substância e realidade econômica, e não meramente sua forma legal.
– A adoção da essência sobre a forma visa fornecer informações mais próximas da realidade, de maneira que as demonstrações contábeis indiquem de maneira mais correta possível a verdadeira situação patrimonial e econômica da entidade.
– Exemplos:
🔹 1. Contrato de leasing (arrendamento mercantil) de veículos ou máquinas
- Forma legal: o veículo pertence formalmente à empresa locadora.
- Essência econômica: se o contrato transfere substancialmente os riscos e benefícios da propriedade (como num leasing financeiro), deve ser tratado como aquisição de ativo imobilizado financiado.
📝 Contabilização correta pela essência:
- Reconhece o veículo como ativo.
- Reconhece uma obrigação a pagar (passivo financeiro).
🔹 2. Parcerias com Organizações da Sociedade Civil (OSC)
- Forma: recursos transferidos são classificados como “despesa com transferência”.
- Essência: se a entidade apenas executa uma política pública delegada pelo governo, os bens adquiridos (como equipamentos) podem ser reconhecidos no ativo público, dependendo das cláusulas do contrato.
🔹 3. Venda de um imóvel com cláusula de recompra (retrocompra)
- Forma legal: parece uma venda.
- Essência econômica: se há obrigação de recomprar o imóvel, a operação é, na prática, uma operação de financiamento com garantia real.
📝 Nesse caso, não deve ser baixado o ativo, mas sim reconhecida uma obrigação financeira.
🔹 4. Obras em andamento em imóveis de terceiros
- Forma: o ente público não é dono do imóvel.
- Essência: se os benefícios da obra são incorporados de forma permanente à estrutura pública (ex: escola construída em terreno cedido), o valor pode ser ativado como construção em andamento ou benfeitorias incorporadas ao patrimônio público.
– DÚVIDA ESCLARECIDA: Assertiva errada
“A aplicação da orientação de prevalência da essência sobre a forma implica analisar se a natureza administrativa dos eventos a contabilizar está devidamente representada pelo instrumento formal.”
– A assertiva faz parecer que o mais importante é o instrumento formal (a forma legal).
– Mas isso contraria o próprio princípio da essência sobre a forma, que afirma justamente o contrário:
- “A contabilidade deve refletir a realidade econômica (a essência), mesmo que ela não esteja claramente expressa no instrumento formal (a forma).”
– A essência não precisa estar representada formalmente — ela precisa ser identificada e refletida contábil e economicamente, mesmo que a forma legal diga outra coisa.
Variações Patrimoniais
– Segundo o MCASP, as variações patrimoniais são transações que promovem alterações nos elementos patrimoniais da entidade do setor público, mesmo em caráter compensatório, afetando ou não o seu resultado.
– As variações patrimoniais podem ser classificadas em:
- a) Quantitativas: são aquelas decorrentes de transações no setor público que aumentam ou diminuem o patrimônio líquido.
- b) Qualitativas: são aquelas decorrentes de transações no setor público que alteram a composição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido.
– Exemplos
1) Aquisição de estoques a prazo
– Na aquisição de estoques a prazo há uma permuta de um bem (mercadorias) por uma obrigação a pagar (fornecedores).
2) Aquisição de veículo por meio de financiamento
– Na aquisição de veículo por meio de financiamento há uma permuta de um bem (veículo) por uma obrigação a pagar (financiamento).
– As variações patrimoniais quantitativas subdividem-se em:
a) Variações Patrimoniais Aumentativas (VPA):
– Quando aumentam o patrimônio líquido (receita sob o enfoque patrimonial);
– Aqui vale lembrar que as Variações Patrimoniais Aumentativas (VPAs) aumentam o PL, enquanto as Variações Patrimoniais Diminutivas (VPDs) diminuem o PL.
– Logo, todas as variações quantitativas envolvem o reconhecimento de uma VPA ou VPD.
– Exemplo: Lançamento de IPTU
- No lançamento do IPTU (fato gerador da VPA) há o reconhecimento de uma VPA e, em contrapartida, o reconhecimento de um direito (Tributos a receber).
b) Variações Patrimoniais Diminutivas (VPD):
– Quando diminuem o patrimônio líquido (despesa sob o enfoque patrimonial).
– Exemplo: Apropriação da folha de pagamento
- Na apropriação da folha de pagamento há o reconhecimento de uma VPD (VPD Pessoal) e, em contrapartida, o reconhecimento de uma obrigação (salários a pagar).
– O MCASP destaca que existem variações que, simultaneamente, alteram a composição qualitativa e a** expressão quantitativa dos elementos patrimoniais** e são conhecidas como variações mistas ou compostas.
Variações Patrimoniais
Classificação das Variações Patrimoniais
– As variações patrimoniais podem ser classificadas quanto à dependência orçamentária da seguinte forma:
a) VPA resultante da execução orçamentária
- São receitas orçamentárias efetivas arrecadadas, de propriedade do ente, que resultam em aumento do patrimônio líquido.
- Exemplo: Receita (VPA) de tributos.
b) VPA independente da execução orçamentária:
- São fatos que resultam em aumento do patrimônio líquido, que ocorrem independentemente da execução orçamentária.
- Exemplo: incorporação de bens (doação recebida).
c) VPD resultante da execução orçamentária:
- São despesas orçamentárias efetivas, de propriedade do ente, que resultam em diminuição do patrimônio líquido.
- Exemplo: despesa com serviço de terceiros.
d) VPD independente da execução orçamentária:
- São fatos que resultam em diminuição do patrimônio líquido, que ocorrem independentemente da execução orçamentária.
- Exemplo: depreciação.
Variações Patrimoniais
Reconhecimento das Variações Patrimoniais
– Considera-se realizada a variação patrimonial aumentativa (VPA):
a) nas transações com contribuintes e terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetivá-lo, quer pela:
- ocorrência de um fato gerador de natureza tributária,
=> Quando ocorre o fato gerador de um tributo (ex: renda auferida, serviço prestado, circulação de mercadoria), o ente público adquire o direito de receber — mesmo que o pagamento ainda não tenha ocorrido.
=> Isso já representa uma VPA porque o ente passa a ter um crédito (ativo), aumentando seu patrimônio líquido.
📌 Exemplo:
– Um contribuinte aufere renda em um determinado ano → fato gerador do IRPF (Imposto de Renda).
– Mesmo que o imposto ainda não tenha sido pago, o Estado já reconhece a VPA, pois há direito creditício.
- investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes à entidade
=> Ocorre quando a entidade vende ou transfere a posse de um bem público e, em troca, recebe ou tem o direito de receber recursos.
=> Essa alienação gera receita patrimonial, o que é VPA.
📌 Exemplo:
– Venda de um veículo da frota de um órgão público por R$ 50.000,00.
– A alienação representa uma entrada de recursos patrimoniais, aumentando o ativo (crédito a receber ou caixa).
🔎 Importante: só é VPA se houver geração de resultado positivo, como ganho de capital na venda.
- fruição de serviços por esta prestados;
=> Se um ente público prestou um serviço (como emissão de passaporte, prestação de vigilância, licença ambiental etc.) e o usuário usufruiu dele, mesmo que o pagamento não tenha sido feito ainda, a entidade pública já tem direito a receber → isso é VPA.
📌 Exemplo:
– Um cidadão solicita e recebe um passaporte da Polícia Federal.
– A taxa ainda não foi paga, mas a PF tem o direito de cobrar → isso já é uma variação patrimonial aumentativa pelo regime de competência.
b) Quando da extinção, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior;
c) Pela geração natural de novos ativos independentemente da intervenção de terceiros;
d) No recebimento efetivo de doações e subvenções.
– Considera-se realizada a variação patrimonial diminutiva (VPD):
a) Quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua propriedade para terceiro;
b) Diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo;
c) Pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.
– Segundo o MCASP, o reconhecimento da variação patrimonial pode ocorrer em três momentos:
- para a variação patrimonial aumentativa, antes, depois ou no momento da arrecadação da receita orçamentária
- para a variação patrimonial diminutiva, antes, depois ou no momento da liquidação da despesa orçamentária.
Variações patrimoniais
Exemplos do MCASP: Reconhecimento de Variações Patrimoniais
1) Exemplo 1 - Reconhecimento da VPA antes da ocorrência da arrecadação da receita orçamentária
– Considere que o fato gerador do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) ocorre no dia 1º de janeiro de cada ano.
– Nesse caso, o reconhecimento do direito e da VPA deve ser feito no momento do fato gerador e não no momento da arrecadação, que ocorrerá futuramente.
– Os lançamentos contábeis são os seguintes:
a) No momento do fato gerador (1º de janeiro)
Variação patrimonial quantitativa
D – Créditos Tributários a Receber
C – Impostos sobre o Patrimônio e Renda
b) No momento da arrecadação
Variação patrimonial qualitativa
D – Caixa
C – Créditos Tributários a Receber
– No momento da arrecadação há troca de um direito por caixa, constituindo uma variação patrimonial qualitativa.
2) Exemplo 2 - Reconhecimento da VPA após a ocorrência da arrecadação da receita orçamentária
– Considere o recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de serviços.
– Nesse caso, a receita orçamentária é registrada antes da ocorrência do fato gerador, ou seja, a VPA ocorre em momento posterior à arrecadação da receita orçamentária.
– Há troca de um direito (entrada antecipada dos valores) por uma obrigação de prestar o serviço, constituindo uma variação patrimonial qualitativa.
Variação patrimonial qualitativa
D – Caixa
C – Variação Patrimonial Aumentativa Diferida (passivo = receita antecipada)
– Quando o serviço for prestado, ocorrerá o fato gerador da variação patrimonial aumentativa, causando impacto no resultado da entidade pública:
Variação patrimonial quantitativa
D – Variação Patrimonial Aumentativa Diferida
C – Valor bruto de exploração de bens e direitos e prestação de serviços (VPA) [Receita com Prestação de Serviços]
3) Exemplo 3 - Reconhecimento da VPA junto com a ocorrência da arrecadação da receita orçamentária
– Quando ocorrer o recebimento de valores provenientes da venda de serviços concomitantemente com a prestação do serviço, a receita orçamentária é contabilizada junto com a ocorrência do fato gerador:
Variação patrimonial quantitativa
D – Caixa
C – Valor bruto de exploração de bens e direitos e prestação de serviços (VPA)
4) Exemplo 4 -Reconhecimento da VPD antes da ocorrência da liquidação da despesa orçamentária
– O 13° salário, a ser pago no final do ano, deve ser reconhecido a cada mês trabalhado, ou seja, uma variação patrimonial diminutiva deve ser reconhecida mensalmente, mas o empenho, liquidação e pagamento da despesa orçamentária só acontecerá no mês do pagamento.
Variação patrimonial quantitativa
D – Remuneração a Pessoal Ativo Civil (VPD)
C – Pessoal a Pagar – 13º Salário
– Na saída do recurso financeiro, temos o seguinte registro:
Variação Patrimonial qualitativa
D – Pessoal a Pagar – 13º Salário
C – Caixa
5) Exemplo 5 - Reconhecimento da VPD após a liquidação da despesa orçamentária
– Quando há uma concessão de suprimento de fundos, a despesa orçamentária é empenhada, liquidada e paga no ato da concessão e só com a prestação de contas do suprido é que há o efetivo registro da variação patrimonial diminutiva.
– No empenho não há registro de informação patrimonial.
– Na liquidação:
D – Adiantamentos Concedidos a Pessoal e a Terceiros
C – Suprimento de Fundos a Pagar
– Na saída do recurso financeiro:
D – Suprimento de Fundos a Pagar
C – Caixa e Equivalentes de Caixa
– Na prestação de contas:
Variação patrimonial quantitativa
D – Variação Patrimonial Diminutiva
C – Adiantamentos Concedidos a Pessoal e a Terceiros
6) Exemplo 6 – Reconhecimento da VPD junto com a liquidação da despesa orçamentária
– Quando ocorrer liquidação da despesa orçamentária concomitantemente com a prestação do serviço, a despesa orçamentária e o fato gerador da variação patrimonial diminutiva são contabilizados juntos:
Variação patrimonial quantitativa
D – Variação Patrimonial Diminutiva
C – Demais Obrigações a Curto Prazo
– Na saída do recurso financeiro:
D – Demais Obrigações a Curto Prazo
C – Caixa e Equivalentes de Caixa em Moeda Nacional
Resultado Patrimonial
Resultado Patrimonial
– O resultado patrimonial corresponde à diferença entre o valor total das VPAs e o valor total das VPDs de um dado período.
– Caso o total das VPA sejam superiores ao total das VPD, diz-se que o resultado patrimonial foi superavitário ou que houve um superávit patrimonial.
– Caso contrário, diz-se que o resultado patrimonial foi deficitário ou que houve um déficit patrimonial.
– OBSERVAÇÕES:
a) Quando o fato gerador do passivo ocorrer antes ou no momento do empenho da despesa orçamentária, a transferência de saldo da conta Crédito Disponível para a conta Crédito Empenhado a Liquidar e da conta Crédito Empenhado a Liquidar para a conta Crédito Empenhado em Liquidação deverão* ocorrer simultaneamente no momento do empenho*.
- Exemplo: reconhecimento de passivos relativos a precatórios.
b) Quando o fato gerador do passivo ocorrer após o empenho e antes da liquidação da despesa orçamentária, a transferência de saldo da conta Crédito Empenhado a Liquidar para a conta Crédito Empenhado em Liquidação acontecerá de forma isolada.
- Dessa forma, o controle “em liquidação” permitirá a identificação da ocorrência do fato gerador da obrigação patrimonial durante o curso do processo de execução da despesa orçamentária.
- Exemplo: recebimento provisório de material permanente antes do ateste.
- “Forma isolada” = só reconhece o passivo, sem registrar novo empenho nem liquidar a despesa. Apenas movimenta as contas de controle para mostrar que já existe uma obrigação a pagar.
- Quando o fato gerador do passivo ocorrer simultaneamente à liquidação da despesa orçamentária não é obrigatório o uso da conta Crédito Empenhado em Liquidação.
=> EXPLICAÇÃO MAIS CLARA SOBRE OS 3 CASOS DE RECONHECIMENTO DE PASSIVOS:
🧾 Reconhecimento de Passivos segundo o MCASP — 3 Casos
✅ Caso 1 — Fato gerador do passivo ocorre ANTES ou JUNTO com o empenho
📌Exemplo: Precatórios vencidos, folha de pagamento de mês anterior
🔹 Situação:
- A obrigação (passivo) já existe quando o empenho é feito.
- O reconhecimento patrimonial e o empenho - orçamentário ocorrem simultaneamente.
🔹 Movimentações contábeis de controle (classe 8):
- Crédito Disponível ↓
- Crédito Empenhado a Liquidar ↓
- Crédito Empenhado em Liquidação ↑
🔹 Justificativa:
- Como o passivo já existe, é preciso reconhecer a obrigação no momento do empenho. Por isso, todas as contas de controle são movimentadas ao mesmo tempo.
✅ Caso 2 — Fato gerador do passivo ocorre DEPOIS do empenho e ANTES da liquidação
📌 Exemplo: Material permanente entregue, mas ainda sem ateste
🔹 Situação:
- O empenho foi feito.
- O bem ou serviço foi entregue → o passivo já existe.
- A liquidação ainda não ocorreu.
🔹 Movimentações contábeis de controle (classe 8):
- Crédito Empenhado a Liquidar ↓
- Crédito Empenhado em Liquidação ↑
🔹 Justificativa:
- Essa movimentação ocorre de forma isolada, ou seja, sem novo empenho ou liquidação. Serve para reconhecer o surgimento do passivo antes da liquidação, cumprindo o regime de competência.
- Permite evidenciar que a despesa está “em liquidação”.
✅ Caso 3 — Fato gerador do passivo ocorre JUNTO com a liquidação
📌 Exemplo: Serviço prestado e atestado no mesmo momento
🔹 Situação:
- O empenho já existia.
- A entrega e o ateste (liquidação) ocorrem ao mesmo tempo.
- O passivo nasce no momento da liquidação.
🔹 Movimentações contábeis de controle (classe 8):
- Não se usa a conta Crédito Empenhado em Liquidação.
🔹 Justificativa:
- Como o reconhecimento da obrigação e a liquidação ocorrem no mesmo instante, não há necessidade de controle intermediário.
